论纳税评估 日常检查与税务稽查的关系

   　　随着我国市场经济的发展和税收征管改革的深化，实现税收的科学化、精细化管理已成为对税收征管工作的一项现实要求。目前，纳税评估、日常检查、税务稽查作为加强税收管理的三种有效方式和手段，在新的征管格局中如何履行好各自的职责，发挥相应的作用，同时又能相辅相成、形成合力，在法律法规赋予的职权范围内实现税收管理的科学化和精细化，已成为我们迫切需要研究的课题之一，具有重要的现实意

    一、明确纳税评估、日常检查与税务稽查的职能定位，划分各自职责范围是有效发挥三者作用的前提
    为解决目前税收征管工作中一定程度存在的“疏于管理、淡化责任”、“税源不清、底数不明”等问题，国家税务总局相继下发了《关于进一步加强税收征管基础工作若干问题的意见》（国税发〔2003〕124号）（以下简称《加强征管基础工作若干问题》）、《关于进一步加强税收征管工作的若干意见》（国税发[2004]108号）（以下简称《加强征管工作意见》）、《税收管理员制度（试行）》（国税发[2005]40号）及《纳税评估管理办法（试行）》（国税发[2005]43号）等一系列文件，为税收征管手段的创新、完善与有效运用提供了有力的政策依据。
    （一）相关概念
    纳税评估是指税务机关运用数据信息对比分析的方法，对纳税人和扣缴义务人（以下简称纳税人）纳税申报（包括减免缓抵退税申请）情况的真实性和准确性作出定性和定量的判断，并采取进一步征管措施的管理行为。
    日常检查是指税务机关了解被检查人生产经营和财务状况等进行的不涉及立案核查或者全面检查帐簿凭证的日常管理行为，是依法对被检查人在某一征管环节履行税收法律、法规、规章情况或某一方面履行纳税义务情况实施的税务检查。
    税务稽查是税务机关依法对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务、扣缴义务情况进行税务检查并作出处理的税收执法活动，是监督税收法律、法规有效实施的重要手段，是税收管理的重要手段和必要环节。
    （二）职能定位与职责划分
    纳税评估是进行税源管理的方式之一，是税源管理的常规性工作，属税收管理中征、管、查三环节的管理环节；日常检查是加强税源管理的一种手段，是征管部门的基本工作职能之一，亦属征、管、查的管理环节；而税务稽查是独立于征收、管理之外的一个单独的税收管理环节，是实施税收管理的必不可少的手段，按照税收征管法及其细则的有关规定，税务稽查的职能定位即为依法办
    在新的税收征管格局的要求下，税务检查的概念被一分为二，即日常检查和税务稽查，由税务机关内的征管部门和稽查部门分而实施。在税务检查上的职责范围上按照以下三个原则划分：一是在征管过程中，对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务的日常性检查及处理由基层征收管理机构负责；二是税收违法案件的查处（包括选案、检查、审理、执行）由稽查局负责；三是专项检查部署由稽查局负责牵头统一组织。（《加强征管基础工作若干问题》（国税发〔2003〕
    （三）各自的工作内容
    根据总局系列文件的规定，要明确三者各自具体的工作内容。纳税评估主要工作内容包括：
    1、根据宏观税收分析和行业税负监控结果以及相关数据设立评估指标及其预警值；
    2、综合运用各类对比分析方法筛选评估对象；
    3、对所筛选出的异常情况进行深入分析并作出定性和定量的判断；
    4、对评估分析中发现的问题分别采取税务约谈、调查核实、处理处罚、提出管理建议、移交稽查部门查处等方法进行处理；
    5、维护更新税源管理数据，为税收宏观分析和行业税负监控提供基础信息等。
    日常检查主要针对以下事项：
    1、税务登记的办理、变更或者注销及税务登记证件的使用；
    2、帐簿、凭证及有关纳税资料的保管和财务、会计制度以及财务、会计处理办法的报送备案；
    3、纳税申报的办理和纳税资料的报送；
    4、税款的缴纳（解缴）、税款的抵扣；
    5、发票的核查以及发票的领购、使用、存放和管理；
    6、非增值税发票及非用以出口退税、抵扣税款的其他发票协查；
    7、催报催缴；
    8、清理漏管户；
    9、纳税户注销清算；
    10、评估问询；
    11、防伪税控税收管理；
    12、税收情报件的核查；
    13、关联企业纳税情况核查；
    14、无立案价值的举报案件的核查；
    15、其他日常管理行为。
    税务稽查机构负责以下工作内容：
    1、稽查选案、检查、审理、执行等工作；
    2、偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税或者其他需要立案调查取证的税收违法行为的查处；
    3、增值税专用发票和可以用以出口退税、抵扣税款的其他发票的协查；
    4、对纳税人进行全面系统的税务检查；
    5、组织实施税收专项检查。
    （四）三者的联系与区别
    纳税评估、日常检查、税务稽查目的相同，均为加强税收管理采取的方式和手段，都应以遵行国家的税收法律法规为前提。纳税评估与日常检查同属管理环节，后者为实施前者的手段之一；纳税评估工作内容之一为税务稽查提供案源；税务稽查结果体现和反馈纳税评估工作成果。
    三者的区别体现在实施主体、工作内容、工作方式及手段、法律后果等方面。
    1、实施主体上：根据总局的有关文件规定，纳税评估与日常检查的实施主体主要为基层税收征管部门的税收管理员；根据税收征管法及其细则的有关规定，税务稽查只能由税务稽查机构中具有职权的稽查人员实
    2、工作内容上：纳税评估、日常检查侧重于对不涉及立案的纳税人履行纳税义务的某一方面、某一环节的分析评价和及时性处理；税务稽查则侧重于对涉税违法案件中纳税人的涉税违法行为的调查取
    3、实施方式和手段上：在方式上，纳税评估、日常检查较为灵活，多采用函告、约谈，是纳税人一种自纠行为，是一种自律机制；而税务稽查必须严格依法遵循税务稽查的程序，稽查权的行使必须要有法律依据。在手段上，纳税评估常以比较分析、控制计算、阅审相关资料为手段，一般不调账，不到户实地核查；而税务稽查手段更为有刚性，其必须通过履行严格的程序调取纳税人帐簿资料检查或实地检查来取得纳税人涉税违法的证
    4、法律后果上：纳税评估和日常检查在评估、检查完毕后，一般以提出管理建议、处理处罚、移交稽查部门查处等方法来处理，多为相对人的自查自纠行为；而税务稽查则一般是作出税务处理处罚决定、移送公安机关追究刑事责任，改变了相对人的权利义务状态并对其产生了重大影
    此外，三者也有时间和效果上的差异：纳税评估、日常检查是事前事中管理，具有前瞻性；而税务稽查则是事后补救，以达亡羊补牢。

    二、深刻理解，准确把握纳税评估、日常检查与税务稽查的关系是发挥三者最佳效用的关键
    （一）纳税评估是一种管理方式而非法律意义上的行政执法行为
    纳税评估的信息主要来源于税收的日常管理中，它的工作内容之一即是通过收集各种相关资料运用逻辑推理、计算分析进行定性与定量的判断，形成一定的税务检查案源。但其依据的主要是企业申报的税收资料及收集到的有关税收资料，这些资料并不能成为支撑税务机关作出影响纳税人权利义务状态的行政行为的证据，纳税评估的结果也不具备行政执法行为具有的确定力、约束力和执行力的效力，必须依靠纳税人的主动配合和自查自纠来执行。因此，纳税评估只是税务机关的一种管理方式，并非税务机关作出的行政执法行
    （二）纳税评估为日常检查和税务稽查提供案源，使其方向性更加明确
    纳税评估是税务检查案件来源的“蓄水池”，是税务检查工作的前提。它主要通过对纳税人涉税资料的“书面审”及函告、约谈后，在疑点仍无法排除的情况下，将其转为日常检查的案源，在通过“书面审”、函告、约谈及日常检查，或直接通过“书面审”发现纳税人涉嫌偷、逃、骗、抗税及其他需要立案查处的税收违法行为的转为税务稽查案源。纳税评估的实施，体现了税收精细化管理的要求，使得税务检查更有了方向性和针对性，同时也保护了纳税人的合法权益，避免了不必要的行政干
    科学、民主、依法治税是对我们实施税收管理的根本要求。我们应以保护纳税人的合法权益为出发点，对稽查案源要通过纳税评估制度、纳税信誉等级制度等进行科学规范的筛选，提高选案的准确率和稽查计划的科学性，实现税务稽查重点突出，范围明确，一案一结，有效地打击税收违法行为，充分发挥税务稽查职能作用。
    （三）税务稽查又为反馈纳税评估效果、堵塞征管漏洞发挥着重要的作用
    税务稽查的反馈能促进税收征管、堵塞日常管理漏洞，且为纳税评估提供准确的技术参考。通过税务稽查的案例分析，及时掌握涉税案件的发生、分布特点，采取的手段和发展动向，发现税收征管的薄弱环节，制定并采取整改措施，堵塞税收征管漏洞，充分发挥税务稽查对税款征收和税源管理的监督与促进作用。
    （四）明确日常检查与税务稽查的界限，正确认识两者的关系，有效发挥各自作用
    日常检查和税务稽查在外在形式上均表现为对纳税人（扣缴义务人）实施的一种税务检查行为，为防止在实施过程中的职责交叉造成对纳税人合法权益的侵犯和纳税人不必要的误解，正确认识两者的关系，准确划分之间的职责具有非常重要的意义。
    1、从发挥的作用看：二者虽都是加强税收管理的重要手段，但日常检查主要体现在对纳税申报环节的当期管理中，督促纳税人的应缴尽缴，具有组收的意义；税务稽查则是有针对性的对纳税人的异常纳税行为，通过调查取证作出税务处理处罚决定，涉嫌犯罪的还要移送公安机关追究刑事责任，主要侧重于发挥惩戒、震慑、堵塞征管漏洞的作
    2、从对税收管理的意义角度看：日常检查首先是税务管理的重要措施，它直接关系到管理工作的绩效；其次，它侧重于事前、事中的申报监控管理和宣传辅导；第三，它可及时、准确地为税务稽查提供案源信息、资料数据，弥补当前税务稽查选案信息少、准确率低的不足。而税务稽查则侧重于事后监督管理，起到“以查促管”的效
    3、从产生的社会效果来看：两者同属税务检查的范畴。但日常检查是征管部门在当年纳税期内对纳税人的涉税情况进行的单项性日常管理行为，是征管部门在纳税评估的基础上进行的事前、事中检查。税务稽查则是事后检查，它与征管部门的日常检查相比：首先，按照征管法及其实施细则的规定，实施税务稽查的专业执法部门是省级以下的税务稽查局，其法律地位明确而唯一；其次，规范而成熟的法律法规规定使得税务稽查的手段更富有刚性，对涉税违法者有着更强惩处力；第三，税务稽查与公安司法机关对税收犯罪者追究刑事责任所形成强大威慑力，保证了税法的尊
    4、从在现行征管格局中所处的位置来看：日常检查属“管理型”。它是维系税源监控与税务稽查的桥梁和纽带，有效的管理可以维护良好的税收秩序，把许多税收违法犯罪案件遏制在萌芽状态。税源管理工作做得越好，偷、骗、抗税行为就越少，税务稽查工作面临的压力和难度也越小；反之税源管理工作薄弱，税务稽查出的问题就越多，税务稽查工作面临的压力和难度就越
    综上所述，纳税评估是为弥补征管改革过程中管理弱化的不足而实行一种管理方式，它是日常检查、税务稽查的案件来源；日常检查是税务稽查的基础，税务稽查是税收征管的最后一道防线，可有效促进税收日常管理、反馈纳税评估成效、提高评估水平，三者均是加强税收征管的有效方式和手段，它们之间应是相辅相成、互为补益，形成一种“以管助查，以查促管”的良性互动。

    三、纳税评估、日常检查与税务稽查之间互动、衔接的制度化、规范化是发挥三者整体效应的重要保障
    （一）建立纳税评估与税务稽查在选案与反馈上的工作机制，保证二者衔接的流畅
    1、选案上：在评估稽查部门制定年度工作计划前，将评估与稽查选定的行业进行沟通，根据总局工作要求和我局征管实际共同确定专项评估与稽查的行业，列入部门年度工作计划。评估行业应涵盖稽查行业，多选的评估行业可列为下年稽查对象，行业评估报告将作为专项稽查的重要指导。坚持我局税务稽查准入制度规定的“未经评估 不得检查”的原则，专项稽查的案源必须经过评估，制定在评估与稽查间传递案源的工作制度，规范评估转稽查案源的标准、转入资料、转入程序及文书等内容及稽查接收的程序及立案程序等。
    2、反馈上：建立重大案件随时反馈和共性问题阶段性反馈的机制。由稽查部门在案件检查完毕后，将重大个案的稽查结果、行业性稽查情况以一定的形式反馈评估部门，反映评估工作成效，同时利于评估部门对现行的评估方法和评估指标予以修
    （二）制定涵盖日常检查和税务稽查的税务检查管理工作办法，对划分业务边界和加强协调配合提出具体要求
    国税发[2003]124号文件对如何划分日常检查与税务稽查的职责进行了原则性的规定，并要求各级税务机关按照文件规定的三个原则 “……根据各地的实际情况，制定具体的检查管理办法，从检查的对象、范围、性质、时间、金额等方面划清二者的业务边界，提出加强协调配合的具体要求，明确检查下户的目的和需要解决的问题以及移送的标准、条件等。”近期，国家税务总局稽查局拟订了《税务检查管理暂行办法（征求意见稿）》，就日常检查与税务稽查在检查对象、范围、性质上又进行了进一步的解释和划分。我局应根据上述文件规定的原则和要求尽快建立相应的税务检查管理工作办法，在办法中对二者的业务界限在检查时间及金额等方面进一步具体化，同时对日常检查的管理、日常检查与税务稽查的衔接进行明确的规定，避免因重复检查对纳税人正常经营的干扰，造成纳税人对同属税务检查的两种形式的误解和抵触，以至于日后信访、诉讼等行政执法风险的发
    （三）建立纳税评估、日常检查与税务稽查的信息共享机制，将有关信息纳入征管基础资料的“一户式”管理中，实现信息资源的共享
    按照总局加强征管工作系列文件的要求，将纳税评估、日常检查、税务稽查的评前、查前信息及评后、查后的有关信息纳入对纳税人实行“一户式”管理的征管基础资料中，并利用信息化手段建立分户式征管资料的数据库，方便索引、查询，使税源监控、纳税评估、税务稽查三者实现信息互通和资源共享，共同提高税收征管工作的质量与效率。