中外籍雇员个人所得税合规与筹划

中外籍雇员个人所得税合规与筹划

　　纳税居民和中国全球税
　　怀特先生是美国公民，他长期担任B的CFO一职。他在中国买了服务式公寓，并与一名中国公民结婚。他非常担心他会成为中国的税收居民，因而使国内外所得都缴纳中国税收。
　　在什么情况下，会使一个外国人成为中国税收居民呢?婚姻和买房子会使情况变得更糟吗?
　　从中国税务局的实践来看，只有当外籍人士取得了中国的国籍、户口的时候才会被认定为属于中国的纳税居民。购买房屋，与中国籍配偶缔结婚姻不能排除家庭、经济利益关系仍在境外的可能，因此不会被认定为中国税收居民。
　　在中国的全球税是什么意思?如怀特构成中国税收居民，他从境外取得的如股票、债券和房租等收入均应在中国纳税吗?
　　当外籍人士未成为中国的税收居民时(作为非居民)，他仅需就中国境内所得在中国纳税。而中国的税收居民需就中国的境内所得和境外所得在中国纳税。境外的股票、债券和房租属于境外所得。因此当该人士成为中国税收居民之后，上述收入都必须在中国申报纳税。
　　成为中国税收居民需要连续五年在中国停留满一年，第六年起便需要承担上述义务。
　　如何避免成为中国税收居民?史密斯先生和他的雇主事先应该做些什么?现在有什么补救措施吗?
　　中断史密斯先生成为中国税收居民的方法：
　　① 如果在华未满5年，应离开中国连续超过30天，或累计离开中国超过90天。
　　② 如果在华已满5年，应第六年在境内停留时间少于90天。

　　薪金及投资收益
　　怀特先生已经选定他的全部工资以人民币形式支付。他用从海外汇入的现金买了他的第一套公寓，又用人民币在中国购买了另外两处房产。他的妻子投资创业板并赚取了几百万人民币的利润。最近，夫妇俩决定出售在中国的所有资产和移民回美国养老。
　　怀特先生是否有可能合法地将收益与现金汇出中国?
　　1. 经常项目的汇出，应参考汇发[2007]1号《个人外汇管理办法实施细则》
　　第一章总则
　　第二条对个人结汇和境内个人购汇实行年度总额管理。年度总额分别为每人每年等值5万美元。
　　个人年度总额内的结汇和购汇，凭本人有效身份证件在银行办理;
　　超过年度总额的，经常项目项下按本细则第十条、第十一条、第十二条办理，资本项目项下按本细则“资本项目个人外汇管理”有关规定办理。
　　第二章经常项目个人外汇管理
　　第十三条境外个人经常项目合法人民币收入购汇及未用完的人民币兑回，按以下规定办理：
　　(一)在境内取得的经常项目合法人民币收入，凭本人有效身份证件和有交易额的相关证明材料(含税务凭证)办理购汇。
　　2. 资本项目的汇出，应参考汇发[2007]1号
　　第二十条 移居境外的境内个人将其取得合法移民身份前境内财产对外转移以及外国公民依法继承境内遗产的对外转移，按《个人财产对外转移售付汇管理暂行办法》等有关规定办理
　　第二十一条 境外个人在境内买卖商品房及通过股权转让等并购境内房地产企业所涉外汇管理，按《国家外汇管理局建设部关于规范房地产市场外汇管理有关问题的通知》等有关规定办理。
　　3. 汇出购房款，应参考汇发[2006] 47号
　　第五条 境内分支、代表机构和境外个人转让所购境内商品房取得的人民币资金，经商品房所在地国家外汇管理局分支局、外汇管理部审核确认以下文件后，方可购汇汇出：
　　(一)购汇申请书;
　　(二)商品房转让合同;
　　(三)房屋权属转让的完税证明文件。
　　4. 移民转移(对于怀特先生的中国籍妻子)，应参考中国人民银行公告2004 第16 号。所需资料包括：
　　A 书面申请。内容包括：申请移民转移的原因;财产收入来源和财产变现的详细说明等。
　　B 由申请人本人签名的《移民财产对外转移申请人情况表》。
　　C 由申请人或其代理人签名的《个人财产对外转移外汇业务申请表》。
　　D 申请人身份证明文件。
　　移居外国的，应当提供公安机关出具的中国户籍注销证明和中国驻外使领馆出具或认证的申请人在国外定居证明。赴香港特别行政区或者澳门特别行政区定居的，应提交公安机关出具的内地户籍注销证明、香港特别行政区或者澳门特别行政区的居民身份证以及回乡证或者特区护照。
　　E 申请人财产权利证明文件。如房屋产权证复印件、房地产买卖契约或拆迁补偿安置协议书以及其他证明文件。
　　F 申请转移财产所在地或收入来源地主管税务机关开具的税收证明或完税凭证。
　　G 外汇局要求提供的其他资料。
　　申请人办理第2次(包括第2次)以后资金汇出的，需提交所在地外汇局向申请人出具的批准复函、申请人前1次办理汇出时所在地外汇局核发的《资本项目外汇业务核准件》(以下简称“核准件”)，向原批准地外汇局申请购汇、汇出核准。委托他人办理的，还需提供委托代理协议和代理人身份证明。委托代理协议、相关财产权利证明，未经公证的，应当进行公证。

　　针对不同派遣人员的区别考虑
　　A集团为美国上市公司，B公司为A集团在华的WOFE，A向B派遣的的外籍人士有以下几种类型：
　　类型1：经常出差 - 在中国工作的天数在任何连续的12个月内都少于183天(183天门槛)
　　类型2：经常出差 - 在中国工作的天数超过183天
　　类型3：常驻中国的全日制工作者
　　此外，B计划派遣一些中国员工到欧洲关联公司工作两年。考虑到这些人的中国税务状况，财务部和人力资源部担心过高的税负和不公平的待遇会影响员工的士气。
　　问题1：针对这几种类型的人有哪些税务考量?
　　问题2：我们应该做些什么工作来减少冲突和管理期望?
　　问题3：针对上述类型的雇员，有何种常见的税收筹划方式?
　　针对派遣人员应当考量如下因素：
      
　　对于外籍来华人员，我们可以为他们做如下事宜：
　　1. 协助享受免税优惠
　　详情请参见铂略咨询制作的报告《Linked-F外籍雇员个税免税项目详解》，《Exemptions Given to Foreign Individuals on Individual Income Tax》。铂略会员可直接在官网点击下载。
　　2. 协助享受税收协定待遇
　　外籍人士在华纳税义务请参见 《Linked-F 派遣人员个人所得税纳税义务速查表》。铂略会员可直接在官网点击下载。
　　如表中所示，中国与非居民的所在国之间有协定的，按协定处理(一般为“183天”);②无协定的，为90天(根据《个人所得税法实施条例》第七条)。即，如果该外籍人员入境不满183天，工资全部由境外企业发放和承担，也不涉及常设机构问题的，则不需要在华纳税。享受此待遇需要根据该外籍人士国籍选择对应的税收协定进行申请，如不申请的，则只能按90天处理。备案程序请参照 国税发[2009] 第124号。
　　3. 短期与长期的来华人员区分
         
　　4. “走出去”的中国员工税务合规
　　中国籍员工属于居民纳税人，应对全球收入在华申报纳税。
　　根据 国税发[1998]126号 第四条
　　下列所得，不论支付地点是否在中国境外，均为来源于中国境外的所得：
　　(一)因任职、受雇、履约等而在中国境外提供劳务取得的所得
　　第八条 纳税人受雇于中国境内的公司、企业和其他经济组织以及政府部门并派往境外工作，其所得由境内派出单位支付或负担的，境内派出单位为个人所得税扣缴义务人，税款由境内派出单位负责代扣代缴。其所得由境外任职、受雇的中方机构支付、负担的，可委托其境内派出(投资)机构代征税款。上述境外任职、受雇的中方机构是指中国境内的公司、企业和其他经济组织以及政府部门所属的境外分支机构、使(领)馆、子公司、代表处等。
　　第十条 中国境内的公司、企业和其他经济组织以及政府部门，凡有外派人员的，应在每一公历年度(以下简称年度终了后30日内向主管税务机关报送外派人员情况。内容主要包括：外派人员的姓名、身份证或护照号码、职务、派往国家和地区、境外工作单位名称和地址、合同期限、境内外收入状况、境内住所及缴纳税收情况等。
　　第十一条 依本办法第九条规定需自行申报纳税的纳税人，应在年度终了30日内，向中国主管税务机关申报缴纳个人所得税。如所得来源国与中国的纳税年度不一致，年度终了后30日内申报纳税有困难的，可报经中国主管税务机关批准，在所得来源国的纳税年度终了、税款结清后30日内申报纳税。
　　第十四条 纳税人在境外已缴纳的个人所得税税额，能提供境外税务机关填发的完税凭证原件的，准予按照税法及其实施条例的规定从应纳税额中抵扣。
　　根据 国税发[2006]162号
　　第二条 凡依据个人所得税法负有纳税义务的纳税人，有下列情形之一的，应当按照本办法的规定办理纳税申报：
　　(三)从中国境外取得所得的;
　　第十一条 (二)从中国境外取得所得的，向中国境内户籍所在地主管税务机关申报。在中国境内有户籍，但户籍所在地与中国境内经常居住地不一致的，选择并固定向其中一地主管税务机关申报。在中国境内没有户籍的，向中国境内经常居住地主管税务机关申报。

　　走出去企业员工常见问题
　　问题分享
　　- 海外派遣期间工资依然由境内企业发放，境内企业的每月个人所得税扣缴义务是否可以免除?
　　不可以。中国和海外的关联公司往往为个人进行按月申报纳税并扣缴，而个人会因此产生双重征税的情况。
　　- 不能免除扣缴义务的情况下，多缴的中国个人所得税是否可以申请退税?
　　如果在境外年度终了后清算税款完毕才在中国完税的，那么可以将境外的税款用来抵扣中国的税款。因此建议在中国的纳税应当在境外的年度终了，税款清算完成之后再进行。因为在中国退税是非常困难的。
　　- 地方主管税务局对于个人年度汇算清缴的要求如何?
　　可以在户籍地和经常居住地中择一申报。申报时要求填写境外收入。目前实践上对于境外支付的工资中国税务局没有途径了解到，除非企业和个人自行申报，但未来是一个趋势。
　　- 海外派遣期间，个税有哪些筹划空间?
　　非常遗憾，中国目前对中国籍外派人员没有税收优惠，也较为缺乏相应的筹划空间。只能通过税负平衡和税负保护安排进行。
　　以下是对税负保护安排和税负平衡安排的图例
             
　　两份劳动合同
　　B公司新聘请的生产经理马先生向财务部提出通过两份合同节税的想法，即与香港关联公司C签订一份月薪港币25,000元工资的香港雇佣合同，同时与大陆公司B签订一份月薪10,000元人民币的中国内地雇佣合同。他认为，出具这份中国内地的雇佣合约，可以帮助他节省在国内的税收。
　　1. 如果马先生是香港籍雇员，境内停留时间对个税计算方式的影响
　　应税范围如下：

　　2. 个税标准计算公式如下

 

     
　　3. 对于马先生的新安排
　　对于马先生，如果他符①合两地兼职，②签订两份劳动合同，③在两地往返，④工资薪金由两地分别支付和承担的前提条件，那么他可以享受“破天报税”的优惠，即允许在报税时按照(当月境内工作天数/当月天数)的比例报税。因此如果进行了合理安排，那么对马先生的税务影响如下。
     
　　4. 实践中税务局对破天报税纳税人的具体要求
　　对于采用“破天”申报的外籍个人，主管的地方税务局通常要求如下条件能够同时满足：
　　先决条件：他/她在中国任职期间同时在另一家境外的公司任职，并且与境内、境外公司同时签有两份分别界定其在境内外公司的不同职位和不同职责的雇佣合同/协议;
　　他/她需要每年在中国境外停留一定的时间以完成其在境外的工作职责(在实际操作中，主管地税局通常以该外籍个人是否在一个自然年份中在中国境外逗留超过90天为判断标准) ;
　　他/她的与境外任职相关的工资、薪金所得的相关费用不应由境内公司承担。
　　5. 天数的计算
　　在计算外籍人人员在华停留时间是否满90天/183天时(根据 国税发[2004]97号)：
　　对在中国境内无住所的个人，需要计算确定其在中国境内居住天数，以便依照税法和协定或安排的规定判定其在华负有何种纳税义务时，均应以该个人实际在华逗留天数计算。上述个人入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按一天计算其在华实际逗留天数。
　　在计算破天计税的当月境内工作天数时，对在中国境内、境外机构同时担任职务或仅在境外机构任职的境内无住所个人，在按《国家税务总局关于在中国境内无住所的个人计算缴纳个人所得税若干具体问题的通知》(国税函发〔1995〕125号)第一条的规定计算其境内工作期间时，对其入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按半天计算为在华实际工作天数。
　　6. 马先生的个税计算示例
　　前提：马先生的安排符合破天报税的所有先决条件;马先生于某特定纳税年度内在境内停留105天;其个人所得税由本人负担;以2013年11月为例，其当月在境内实际停留天数为16日。
　　步骤一：10,000+25,000 = 35,000
　　步骤二：35,000-4,800 = 30,200
　　步骤三：30,200 x 25% - 1,005 = 6,545
　　步骤四：6,545 x (16 / 30日) x (人民币10,000 / 35,000)=997
　　7. 马先生的个税申报处理    
           
　　8. 如果马先生为中国籍员工
　　马先生年度工资薪金收入总额RMB 420,000，境內年度汇算清缴计算的应纳个人所得税为RMB 82,440。
                  
　　9. 马先生为中国籍或香港籍的区别
　　马先生是中国籍或香港籍是否会对判定产生影响?这种想法可行吗?如果不可行，为什么?
　　如果马先生为中国籍，那么由于中国居民纳税人需要就全球收入纳税，因此该筹划不会起到节税效果。
　　如果马先生为香港籍，如上所述，会产生一定节税效果。但需要注意，拆分的工资需要与马先生的境内停留时间相匹配。例如，按照(10,000元/2,5000元)的比例，马先生在香港和大陆的停留时间应大致符合(104天/261天)。
　　10. 工资支付/垫付方式的选择
　　境外公司A向境内公司B派遣雇员;由A、B和雇员三方签署派遣协议;A与雇员签订雇佣合同已办理雇员在境外的社保等;B为雇员办理境内签证;B为雇员的经济雇主，指挥雇员工作，承担工作的责任和风险。
　　操作方法一：
　　由B企业全额支付派遣人员的薪酬福利
　　如由B企业100%直接向外籍人员支付工资，有以下利弊(见下图)
            
　　操作办法二：
　　由境内接收企业以报销代垫费用的名义完成向境外派遣企业的支付
　　由于 国家税务总局公告[2013]19号，为避免此类雇员被判定为经济雇主为A公司，产生常设机构风险。企业需审阅、修订派遣安排，完善文档纪录以证实派遣安排与代垫费用的实质。