如何确定白酒消费税的计税价格
2016-2-14 0:0:0 wondial如何确定白酒消费税的计税价格
如何确定白酒消费税的计税价格 【摘要】：白酒生产企业消费税采用复合计税办法，涉及自产自销、自产自用、委托加工、进口、视同销售、成套销售等多种业务类型。针对各种不同业务情况其计税价格也有一般销售价格、加权平均价格、组成计税价格、最高销售价格、核定销售价格以及捆绑销售价格等多种不同的计税价格确定方法。本文对此作了举例分析。
白酒生产企业消费税的缴纳采用复合计税办法，即“实行复合计税办法计算的应纳税额=销售额×比例税率+销售数量×定额税率”。不管何种情况下从量计征的“销售数量”的确定比较简单，但“销售额”的确定却比较复杂，实务中较难把握。
一、市场销售价格
白酒生产企业在自产自销白酒的情况下，计税价格通常为一般市场销售价格，亦是增值税的计税依据。
例1：涛涛酒业公司属于增值税一般纳税人，2013年3月生产瓶装白酒10吨，共20 000瓶(0.5公斤/瓶，以下例题中瓶装白酒均为每瓶0.5公斤)，对外按每瓶80元含税价格销售，当月共出售12 000瓶。
解析：消费税的计税价格为每瓶68.38元[80÷(1+17%)]，合计销售额(不含增值税)为：12 000×80÷(1+17%)=820 512.82(元)，应纳消费税为：820 512.82×20%+12 000×0.5=170 102.56(元)。增值税为：820 512.82×17%=139 487.18(元)。
二、加权平均价格
白酒生产企业在自产自用、委托加工白酒的情况下，计税价格首先按照同类白酒的销售价格确定，如果当月同类消费品各期销售价格高低不同，应按销售数量加权平均计算。
例2：涛涛酒业公司4月将自产的瓶装白酒2吨共4 000瓶，作为福利发放给员工，假如酒业公司4月共对外销售瓶装白酒有3个批次：第1批售出6 000瓶，每瓶75元(不含增值税，下同)，第2批售出5 000瓶，每瓶80元，第3批售出4 000瓶，每瓶90元。
解析：作为福利发放员工的白酒消费税计税价格，即加权平均价格为：(6 000×75+5 000×80+4 000×90)÷(6 000+5 000+4 000)=80.67(元)，应纳消费税为：4 000×80.67×20%+4 000×0.5=66 536(元)。这一加权平均价格亦是增值税的计税价格，增值税为：4 000×80.67×17%=54 855.6(元)。
三、组成计税价格
白酒生产企业在自产自用、委托加工、进口白酒的情况下，如果没有同类消费品销售价格可以依据，则计税价格通常为组成计税价格。
1. 自产自用白酒。纳税人自产自用的应税消费品，没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算。组成计税价格=(成本+利润+自产自用数量×定额税率)÷(1-比例税率)。此组成计税价格亦是增值税的计税依据。
例3：涛涛酒业公司将自产白酒2吨作为福利发放给员工，假如酒业公司是特制的，没有同类白酒销售价格可参考，成本为200 000元，白酒成本利润率为10%。
解析：则组成计税价格=(200 000+200 000×10%+2×2 000×0.5)÷(1-20%)=277 500(元)，应纳消费税=277 500×20%+2×2 000×0.5=57 500(元)。增值税为：277 500×17%=47 175(元)。
2. 委托加工白酒。纳税人委托加工的应税消费品，没有同类消费品销售价格参考的，按照组成计税价格计算纳税。组成计税价格=(材料成本+加工费+委托加工数量×定额税率)÷(1-比例税率)。
例4：涛涛酒业公司2013年4月初共收购粮食10吨，收购价为每吨2 800元，货款计28 000元。涛涛酒业公司将该批粮食全部委托辉辉酒厂生产白酒，至4月底全部加工完毕，共计白酒2吨。涛涛公司收回白酒并支付辉辉酒厂加工费20 000元(含辅料)。5月初涛涛公司直接将委托加工收回的2吨白酒以每吨42 000元的价格(不含增值税)出售，取得货款84 000元。辉辉酒厂加工的白酒在当地没有同类产品市场价格。
解析：则其代收代缴的消费税的组成计税价格=[10×2 800×(1-13%)+20 000+2×2 000×0.5]/(1-20%)=57 950(元)。代收代缴的消费税=57 950×20%+2×2 000×0.5=13 590(元)。
委托加工环节受托方计算增值税的计税依据和计算代收代缴消费税的计税依据不同。委托加工环节增值税的计税依据是向委托方收取的加工费(含垫付的部分辅料的价值)，即受托方增值税销项税额为：20 000×17%=3 400(元)(委托方为进项税额)。
需要注意的是，2012年9月1日前委托方将委托加工的白酒收回后直接出售的，不管什么情况都不再征收消费税。但根据财法[2012]8 号文件的规定，从2012年9月1日起委托方将收回的应税消费品，如果存在以高于受托方的计税价格出售的，则需要按照规定补交消费税。本例中委托方涛涛酒业公司以每吨42 000 元的价格直接出售，其价格已经明显超出了受托方辉辉酒厂的组成计税价格(组成计税价格是28 975元/吨，2吨共计57 950元)，这就不属于直接出售行为。也就是说，涛涛酒业公司在5月初销售这2吨白酒后，还必须补交消费税，其补交的消费税税额=2×42 000×20%+2×2 000×0.5-13 590=5 210(元)。而此时增值税的计税价格为销售价42 000元，增值税为：2×42 000×17%=13 940(元)。
3. 国外进口白酒。纳税人进口白酒等应税消费品，按照组成计税价格计算纳税。其组成计税价格=(关税完税价格+关税+进口数量×消费税定额税率)÷(1-消费税比例税率)。此组成计税价格亦是进口环节增值税的计税依据。
例5：涛涛酒业公司2013年5月进口某外国品牌白酒10吨，每吨到岸价格为15 000 元，白酒的关税税率为20%。
解析：则组成计税价格=10×(15 000+15 000×20%+2 000×0.5)÷(1-20%)=237 500(元)，应纳消费税=237 500×20%+10×2 000×0.5=57 500(元)，应纳增值税=237 500×17%=40 375(元)。
四、最高销售价格
根据《消费税若干具体问题的规定》(国税发[1993]156号)，纳税人将自产消费品用于换取生产资料和消费资料，投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。
例6：涛涛酒业公司4月将自产的2吨共4 000瓶白酒换取原材料粮食，假如酒业公司4月共对外销售瓶装白酒有3个批次：第1批售出6 000瓶，每瓶75元(不含增值税，下同)，第2批售出5 000瓶，每瓶80元，第3批售出4 000瓶，每瓶90元。
解析：该批换取原材料粮食的白酒的消费税计税价格为同类白酒最高销售价格，即每瓶90元，应纳消费税为：4 000×90×20%+4 000×0.5=74 000(元)。
此时增值税的计税价格并不是同类白酒的最高销售价格，而仍然是加权平均价格，即加权平均价格为：(6 000×75+5 000×80+4 000×90)÷(6 000+5 000+4 000)=80.67(元)，增值税为：4 000×80.67×17%=54 855.6(元)。
需要注意的是，纳税人除将自产消费品用于换取生产资料和消费资料、投资入股和抵偿债务这三种情形应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税外，其他视同销售行为的消费税计税价格均与增值税计税依据一致，即同类应税消费品的市场售价或加权平均价。
五、捆绑销售价格
1. 组合成套销售酒类产品。纳税人兼营不同税率的应当缴纳消费税的消费品，应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量;未分别核算销售额、销售数量或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。
例7：涛涛酒业公司2013年6月将自产的粮食白酒与药酒共2吨组成2 000套礼品套装出售给某商场，每套白酒、药酒各1瓶(0.5公斤/瓶)，每套280元(不含增值税，其中白酒200元/瓶，药酒80元/瓶)，总价款560 000元。
解析：涛涛酒业公司将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的情况下，不管是否分别核算与否，均应从高适用税率计征消费税，即2 000套礼品套装酒全部销售额应按白酒20%的比例税率以及每斤0.5元的定额税率计算应纳消费税，不能按药酒10%的比例税率来计征。应纳消费税为：560 000×20%+2×2 000×0.5=114 000(元)。此时增值税计税价格与消费税一致，增值税为：560 000×17%=95 200(元)。
需要特别注意的是，根据财政部、国家税务总局《关于调整和完善消费税政策的通知》(财税[2006]33号)有关“组成套装销售的计税依据”的规定，如果粮食白酒与酒具组合成套销售，则也要按全部销售额计算缴纳白酒消费税，其实质就是非应税消费品的酒具也要按白酒捆绑计征消费税。
2. 收取酒类产品包装物押金。《关于酒类产品包装物押金征税问题的通知》(财税字[1995]53号)规定，从1995年6月1日起，对酒类产品生产企业销售除啤酒、黄酒以外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论押金是否返还与会计上如何核算，均应并入酒类产品当期销售额中，依照酒类产品的适用税率征收消费税。
例8：涛涛酒业公司2013年6月将自己生产的粮食白酒与药酒共2吨组成2 000套礼品套装出售给某商场，每套280元(不含增值税)，总价款560 000元，同时每套收取包装物押金23.4元，共计收取押金46 800元。
解析：按照税法规定，涛涛酒业公司应在收取押金时一并计入成套白酒的销售额中计征增值税和消费税，包装物押金要还原成不含税价格计算。应纳消费税为：(560 000+46 800÷1.17)×20%+2×2 000×0.5=122 000(元)。此时增值税计税价格与消费税一致，增值税为：(560 000+46 800÷1.17)×17%=102 000(元)。
需要注意的是，销售白酒与销售啤酒、黄酒所取得的包装物押金在涉税处理上不同。对啤酒和黄酒实行从量定额征收消费税，计税依据为应税消费品的数量，而不是销售额。因此，征税多少与应税消费品的数量成正比，而与销售金额无直接关系。所以，对酒类包装物押金征税的规定只适用于从价定率办法(包括复合计税)征收消费税的白酒和其他酒，而不适用于从量定额办法征收消费税的啤酒和黄酒产品。
3. 收取白酒品牌使用费。《关于酒类产品消费税政策问题的通知》(国税发[2002]109号)针对“品牌使用费”征税问题作了明确规定，即白酒生产企业向商业销售单位收取的“品牌使用费”是随着应税白酒的销售而向购货方收取的，属于应税白酒销售价款的组成部分，因此，不论企业采取何种方式或以何种名义收取价款，均应并入白酒的销售额中缴纳消费税。
例9：涛涛酒业公司2013年6月将自产的粮食白酒与药酒共2吨组成2 000套礼品套装出售给某商场，每套280元(不含增值税)，总价款560 000元，同时向商场收取品牌使用费58 500万元。
解析：应纳消费税为：(560 000+58 500÷1.17)×20%+2×2 000×0.5=124 000(元)。此时增值税计税价格与消费税一致，增值税为：(560 000+58 500÷1.17)×17%=103 700(元)。
六、核定计税价格
《消费税暂行条例》规定，纳税人应税消费品的计税价格明显偏低并无正当理由的，由主管税务机关核定其计税价格。《关于加强白酒消费税征收管理的通知》(国税函[2009]380号)对白酒消费税进一步做出了具体规定，自2009年8月1日起，白酒生产企业销售给销售单位(销售公司、购销公司以及委托境内其他单位或个人包销本企业生产白酒的商业机构)的白酒，生产企业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格(不含增值税，下同)70%以下的，税务机关应核定消费税最低计税价格。
税务机关一般根据生产规模、白酒品牌、利润水平等情况，在销售单位对外销售价格50% ~ 70%范围内自行核定。已核定最低计税价格的白酒，生产企业实际销售价格高于消费税最低计税价格的，按实际销售价格申报纳税。实际销售价格低于消费税最低计税价格的，按最低计税价格申报纳税。
《增值税暂行条例》也有同样的规定，纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显偏低并无正当理由的，由主管税务机关核定其销售额。
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