征管法修订关注与相关法律的冲突和衔接
2016-4-13 0:0:0 wondial征管法修订关注与相关法律的冲突和衔接
征管法修订关注与相关法律的冲突和衔接 征管法与行政强制法的冲突与衔接 冻结、查封、扣押的法律性质。根据税收征管法第三十八条规定，机关在法律规定的条件和程序下可以采取冻结人存款，扣押、查封纳税人财产的税收保全措施。但在行政强制法中，冻结、扣押和查封属于行政强制措施。根据行政强制法第二条的规定，行政强制措施是指行政机关在行政管理过程中，为制止违法行为、防止证据损毁、避免危害发生、控制危险扩大等情形，依法对公民的人身自由实施暂时性限制，或者对公民、法人或者其他组织的财物实施暂时性控制的行为。对纳税人的存款或财产采取冻结、扣押或查封的目的正是避免纳税人逃避缴纳税款、防止国家税款的流失而对纳税人财产实施的暂时控制行为，其实质是行政强制措施。应当说，税收征管法关于纳税人财产的冻结、查封和扣押的规定为特别法，行政强制法为一般法。为了更好地明确上述措施的法律性质，避免因法律用语的不一致而产生法律适用的不确定，建议将税收征管法第三十八条、第三十九条、第四十一条、第四十二条、第四十三条中的“税收保全措施”修改为“税收强制措施”。 冻结、查封、扣押的期限。根据税收征管法第三十八条的规定，税务机关查封、扣押纳税人财产的期限为其“责令限期缴纳应纳税款”的期间。但该条并未明确规定“限期缴纳应纳税款”的最长期限。这意味着，税务机关可以责令纳税人在任何期限内缴纳税款，期限的长短完全取决于税务机关的自由裁量。而该法第三十七条同样并未规定针对未办理税务登记的纳税人以及临时从事经营的纳税人实施的财产扣押的最长期限。税收征管法实施细则第五十八条则规定纳税人应当自扣押之日起15日内缴纳税款。实际上将此种情形下扣押的最长期限限定为15日。 然而，行政强制法第二十五条、第三十二条则明确规定，冻结、查封、扣押的期限不得超过30日；情况复杂的，经行政机关负责人批准，可以延长，但延长期限不得超过30日。法律、另有规定的除外。那么，行政强制法实施后，在税收征管法对查封、扣押的最长期限并无明确规定的情况下，税务机关实施的“查封、扣押”措施是否应当遵循行政强制法第二十五条的规定？或者是否可以将税收征管法作为特别法优先适用？目前对这些问题不无疑义。但税收征管法实施细则规定的扣押最长期限显然与上位法相抵触，应为无效。因此，在修订税收征管法时，有必要对冻结、查封和扣押的期限予以明确。 强制执行决定的作出。行政强制法第三十七条规定，经催告，当事人逾期仍不履行行政决定，且无正当理由的，行政机关可以作出强制执行的决定。按照税收征管法第四十条规定，税务机关采取强制执行的措施，应当满足：1.纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款；2.税务机关责令限期缴纳；3.上述主体逾期仍未缴纳等条件。其中并没有纳税人“无正当理由”这一限定条件。这意味着无论纳税人是否有正当理由逾期不履行义务，税务机关均有权对其作出强制执行的决定。税收征管法中有关于纳税人在符合法律规定的情况下可以延期缴纳税款的规定。因此，在修改税收征管法时有必要将纳税人“无正当理由”逾期不履行义务作为税务机关作出强制执行决定的条件。 加收滞纳金的额度限制。税收征管法第三十二条规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。该条仅规定了加收滞纳金的标准，并无任何滞纳金加收上限的规定。在实践中往往因此产生加收的滞纳金数额远远超出所滞纳税款，导致纳税人无力负担的情形。加收滞纳金作为行政强制执行措施，与作为行政处罚措施的罚款有所不同。加收滞纳金的目的在于以经济利益的剥夺促使纳税人积极履行纳税义务，而非对其不履行义务行为作出惩罚。也正因为如此，行政强制法第四十五条明确规定，加处滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。该条并未规定法律可以作出例外的规定。因此，税收征管法有关加收滞纳金的规定，应当遵循行政强制法的规定作出适当修改。 税收征管法与刑法修正案（七）的冲突与修正 刑法修正案（七）（以下简称修正案）对刑法第二百零一条作出修改，原有“偷税罪”的罪名被修改为“逃税罪”，其犯罪构成要件也有所修正，并增加了关于补税免责的规定。这一罪名的修改，直接影响税收征管法第六十三条的偷税行为规则的适用。为此，税收征管法的相关规定应当与修正案相协调，以保证法律的衔接适用。 “偷税”概念的修正。在刑法修正案（七）中，将“偷税罪”的罪名变更为“逃避缴纳税款罪”。偷税罪的本质特征在于不履行规定的纳税义务，而非通常意义上的“以秘密方式窃取”国家财产。因此，“逃避缴纳税款罪”的罪名更符合犯罪形态。不仅如此，纳税人不缴纳税款的行为仅违反了国家与国民全体就公共物品提供与对价给付的契约，属违约行为，并不构成对国家财产权的侵害。从这个意义上说，“逃避缴纳税款”的概念更加符合“纳税义务”是纳税人为享受公共产品而支付对价的本质特征，更体现我国公共体制下的基本理念。因此，税收征管法应有“逃税”的概念，替代原有的“偷税”。 “逃税”内涵与外延的扩展。应当说，税收征管法第六十三条所规定的“逃税”行为是刑法第二百零一条规定的“逃税罪”的上位概念，因此，“逃税”这一概念的内涵和外延应当至少包含构成“逃税罪”的所有行为。修正案在规定逃避缴纳税款罪的客观行为表现时，改变了现行刑法第二百零一条所规定的4种行为方式，而将其简化为“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报”。这一修正一方面使得条文更加简洁，另一方面取消了现行刑法第二百零一条对逃税罪实施手段的完全列举，仅概括性地规定逃税罪的本质特征，使逃税罪行为方式的认定更加周延。 现行税收征管法第六十三条以列举的方式规定了逃避缴纳税款的行为表现，这一立法模式会直接导致刑法第二百零一条修正后，依照新的规定构成逃税罪的行为，依照税收征管法的规定不构成逃税行为。如纳税人以欺骗的手段未进行申报而少缴或不缴税款，依刑法第二百零一条规定，构成逃税罪。但依照税收征管法第六十三条的规定，纳税人不申报，只有在税务机关已通知申报的情况下，才构成偷税。也就是说，上述行为并不构成税收征管法意义上的偷税行为。可见，税收征管法与刑法之间缺乏必要的衔接，容易导致税收违法行为不能完全得到追诉。在修改税收征管法时，有必要采用概括式的立法模式对“逃税”行为予以规定，以保证其内涵与外延的周延性。 与“补税免责”条款的衔接。与现行刑法对逃税罪的规定相比，修正案最大的变化在于增加了对履行了纳税义务并接受行政处罚的初犯不予追究刑事责任的规定。根据该规定，只有同时满足补缴税款和滞纳金发生于“税务机关下达追缴通知后”和“已受行政处罚”这两个要件，才得以不予追究刑事责任。因此，税收征管法有必要针对补税免责的规定，作出相应修改。 应增加对移送司法机关的逃税行为继续追缴税款和作出行政处罚的规定。根据税收征管法第七十七条的规定，纳税人、扣缴义务人有税收征管法第六十三条、第六十五条、第六十六条、第六十七条、第七十一条规定的行为涉嫌犯罪的，税务机关应当依法移交司法机关追究刑事责任。行政处罚法第七条第二款亦规定，违法行为构成犯罪，应当依法追究刑事责任，不得以行政处罚代替刑事处罚。其第三十八条则规定，行政机关经调查后认为违法行为已构成犯罪的，移送司法机关。但如果对构成犯罪的逃税行为不作出行政处罚即进行移送，则纳税人将无论如何都无法满足“已受行政处罚”的要求，而无法通过补税而免责。此外，纳税人是否被税务机关给予两次以上的行政处罚，将影响纳税人主张“初犯补税免责”。如纳税人第二次实施的逃税行为因税务机关未作出行政处罚或在公安机关直接立案侦查而未由税务机关作出行政处罚，则该纳税人将反而不适用“初犯补税免责”的除外规定。因此，为保证与刑法的协调适用，税收征管法应对移送司法机关的逃税行为是否继续由税务机关作出行政处罚明确予以规定。 应增加视同“已补缴税款和滞纳金”或“已受行政处罚”的规定。刑法第二百零一条第四款未对如何认定“已补缴税款和滞纳金”作出明确的规定。税收征管法对此并无规定，这也将直接影响补税免责条款的适用。税收征管法应当对如何认定“已补缴税款和滞纳金”予以规定，即是否仅限于“足额以货币的形式履行纳税义务并缴纳滞纳金”。纳税人愿意但有正当理由无法及时补缴，采取了其他的替代方式，是否可以视同已补缴税款，也应当予以明确的规定，如与税务机关达成分期缴纳的协议并为此提供担保等。 同样，如何认定“已受行政处罚”，刑法第二百零一条也并无明确的规定。从当前司法部门的观点来看，“已受行政处罚”应当是税务机关作出行政处罚决定，行为人主观上认可并愿意履行行政处罚的内容，客观上在规定的期限内积极主动履行相关行政行为规定的义务。但税收征管法第八十六条规定，税收违法行为的追诉时间为5年，如超过5年，不再给予行政处罚。尽管税务机关对已实施超过5年以上的逃税行为的纳税人仍可以要求其补缴税款和滞纳金，但已无权作出行政处罚，则该纳税人无论是否接受行政处罚，客观上已不能主张补税免责。为此，税收征管法可以考虑增加关于视同“已受行政处罚”的规定，除已过追诉时间的逃税行为外，纳税人与税务机关达成缴纳罚款的协议并提供担保的，也可以视同“已受行政处罚”。 应增加“补税减或免罚”的规定。税法的执行从根本上说应当依赖于纳税人的自觉履行，与刑法第二百零一条的初犯补税免责的立法意旨相一致，对尚不构成逃税罪的逃税行为，也应当以“补税减轻或免除滞纳金或罚款”，来促使实施逃税行为的纳税人积极主动地履行纳税义务。如果您的问题还没有解决，可以到 T+搜索>>上找一下答案
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| 产品模块: | 总账 | 所属行业: | 通用 |
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