财务不可不知的企业所得税税前扣除实务及案例分析（下）
2016-1-24 0:0:0 wondial财务不可不知的企业所得税税前扣除实务及案例分析（下）
财务不可不知的企业所得税税前扣除实务及案例分析（下） 财务费用税前扣除
1. 本年是否购建固定资产在建工程，是否涉及利息费用和汇兑损益资本化?
首先在账面上是否有当年的固定资产和在建工程的借方发生额，如果有，再看有没有用以建工程的专项借款，如果没有，再看工程是否占用流动资产。除非能证明占用的资金都是对应应付职工薪酬、供应商和建筑商的应付账款，那么税务机关不会跟企业扯利息费用和汇兑损益资本化问题。反之，只要企业有专项借款，或者根据财务报表可以分析出固定资产或在建工程一定是占用银行贷款的，那么企业将其利息计入财务费用，税务机关会要求企业进行纳税调增。
2. 向非金融机构借款：发票及同期同类贷款利率的证明。
如果企业向银行借款，只要处理好资本性支出与收益性支出的划分问题，那么在税法规定，资本化的截止点，自建工程是办理结算的时候，外购资产是投入使用的时候，在此之前的利息费用都要资本化。
如果企业向非金融机构借款，首先要注意必须取得发票，有些企业通过信托、理财计划等融资，没有索要发票，会为以后长期资产的折旧留下隐患。例如广东，除要求信托资金、私募资金在支付利息时必须取得发票，也要求支付银行需取得发票。其次，根据国家税务总局公告2011年第34号，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”应在首次折旧摊销年度提交。
3. 是否有关联企业借款?
首先企业应确认，关联企业的带息负债有没有超过净资产的两倍，超出部分的利息，要按照《国家税务总局关于印发<特别纳税调整实施办法(试行)>的通知》(国税发[2009]2号)规定向税务机关提供同期资料，如果税务机关认可，可以不做调整。此外，如果企业有关联企业借款，由于国税发[2009]2号和财税[2008]121号对资本弱化的计算公式不同，税企之间对此存在争议，如果企业遇到这种情况，建议与外部顾问反复讨论。
4. 跨年度、未到付息期的应付未付利息。对于企业采用到期一次性还本付息的方式向银行贷款，由于利息票据要在贷款到期时才能取得，企业按照权责发生制原则计提的利息费用能否在所得税前扣除?还是应在合同约定的应付利息日按规定税前扣除?
各地税务机关对此掌握不同，目前很多税务机关倾向性认为，跨年度的一次性还本付息的利息，必须到合同约定的付息日在税前扣除，按照权责发生制原则计提的利息不允许在税前扣除。根据《企业所得税法实施条例》规定，取得利息一方应按照合同约定的收息日确认应税收入，假设收息方在2014年6月30日取得利息，在2013年12月31日按照权责发生制原则反应的利息收入是可以不交税的，是可以作为纳税调减的，形成递延所得税负债这么一个时间性差异;相应地，要求付息方在2013年年底就计提的利息费用做纳税调增，在2014年支付时再进行纳税调减，形成递延所得税资产的时间性差异。如果地方有相应的规定，企业也应该注意。
长期资产折旧、摊销的税前扣除
1. 检查当年是否有新增固定资产、无形资产、长期待摊费用的折旧、摊销
首先应确定资产的形成渠道，是通过捐赠、企业并购取得、盘盈、购买、被投资还是新建，不同的渠道应取得不同的票据，并检查其票据是否合规。
如果为自建的资产，要求在自建以后的12个月内必须取得发票，如果从自建开始使用后满12个月，但是尚未取得质保金的发票，那么这部分所对应的固定资产的折旧需要进行纳税调增，在到票后再做纳税调减。
有些方式，如投资者投入、并购所得、盘盈等，是没有发票的，但是必须准备完整的证明材料，其中包括渠道的真实性的证明，并提供资产评估报告、估值报告来支撑其计税的公允价值。
如果通过特定渠道取得，如盘盈取得的固定资产，账面为借-固定资产，贷-营业外收入，必须就贷方的营业外收入缴纳企业所得税，借方的固定资产才会被认可。如重组合并所得固定资产，假设其原值为1亿，并入后为1.8亿，如果对方缴纳了增值部分的所得税，就可以按照公允价折旧，反之则不能，其中将牵扯到一般税务重组和特殊税务重组过程的问题。
2. 年限与方法：会计与税收之间是否存在时间性差异
应注意其中一些细节性的处理。假设新房装修的费用应该和新房原值合并在一起，但是如新房上装了一个冷却水塔，企业可能按照机器设备做10年折旧，但是税务机关可能按照20年折旧，在之后的争辩中就很难界定。再如装修旧房屋10层中的2层，那么应该和整个房屋的原值相比，还是和装修的这两层的原值相比，还是和这两层楼第一次装修的价值相比来判断有没有超过原值的50%来判定装修费是一次性进入成本还是分年度摊销。税法对于诸如此类的判定是没有明细的规定，如果企业当年新发生这些折旧摊销，一定要主管税务局进行沟通。按照税收征管法，企业的财务会计制度应在税务局备案，发生变化时也需要备案，企业应取得备案回执，日后在发生税务稽查纠纷时能提供帮助。
资产损失税前扣除
1. 区分增值税法规与企业所得税法规中的资产损失、非正常资产损失
增值税的非正常资产损失仅指霉烂、变质、被盗及营改增企业的被行政机关没收的资产。
所得税的非正常资产损失可对照《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》(国家税务总局公告2011年第25号)和《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》(财税[2009]57号)。
2. 准确把握资产损失的所属期
税收上的资产损失必须是实际发生的，预计的、准备的、或有的都不算;
资产损失的金额必须确定，假设2013年企业车辆报损，相关的保险理赔在2014年取得，那么其所属期为2014年;
资产损失必须做会计处理，先追究内部管理责任、外部保险责任，在行政审批流程结束后再最终确认损失金额。
3. 区分资产损失的清单申报与专项申报
对照国家税务总局2011年第25号公告、财税[2009]57号，并结合地方性政策和主管税务机关的要求。
如企业通过其销售公司销售存货，在工厂向销售公司出货环节都是盈利的，但是在销售公司将货物出售时可能存在亏损，这个亏损可能是某些品种，也可能是某些品种中的某些部分，那么是在某个品种出现亏损时就需要向税务机关清单申报，还是全部加总后只要不出现亏损就不需要申报?具体的操作还需要和主管税务机关沟通。
案例分析
M公司于20X2年12月4日发生锅炉爆炸事故，并有3名职工受伤，已鉴定为五级伤残。爆炸锅炉价值20万元，已计提折旧6万元，即企业实际发生固定资产损失14万元。鉴于多方面的原因，企业当时并未对此进行处置，直到2013年2月初，才请有关事务所对此损失进行鉴定和审核，并报主管税务机关确认和审批。同时，由于受伤员工未参加国家工伤保险，现双方协商M公司一次性补偿对方各40万元。
赔偿给员工的40万元属于经济补偿金，根据双方的合同、调解协议和个人收据或企业支付证明即可直接在税前扣除;
锅炉报废如果已经试用期满，应该清单申报;如果是提前报废，应该专项申报。案例中爆炸锅炉应属于提前报废，需要专项申报，由于其不属于霉烂、变质、被盗，所以不需要进项转出。
假设企业将电子设备按照5年折旧，其原值为500万，每年折旧100万，在3年6个月时提前报废，那么账面就有净值150万，作为资产损失在会计上核销，所有流程也完成，那么在税务局应该进行清单申报还是专项申报?
有些企业认为，税法规定是3年折旧，而实际为3年6个月，已经超过3年，应该进行清单申报。而税务机关认为，根据财税[2012]15号的基本精神，会计上选择5年，那么税收还是认定为5年，如果没有达到5年就报废，还是需要进行专项申报。
对非居民企业支付款项
《关于非居民企业所得税管理若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第24号)
中国境内企业(以下称为企业)和非居民企业签订与利息、租金、特许权使用费等所得有关的合同或协议，如果未按照合同或协议约定的日期支付上述所得款项，或者变更或修改合同或协议延期支付，但已计入企业当期成本、费用，并在企业所得税年度纳税申报中作税前扣除的，应在企业所得税年度纳税申报时按照企业所得税法有关规定代扣代缴企业所得税。
如果企业上述到期未支付的所得款项，不是一次性计入当期成本、费用，而是计入相应资产原价或企业筹办费，在该类资产投入使用或开始生产经营后分期摊入成本、费用，分年度在企业所得税前扣除的, 应在企业计入相关资产的年度纳税申报时就上述所得全额代扣代缴企业所得税。
如果企业在合同或协议约定的支付日期之前支付上述所得款项的, 应在实际支付时按照企业所得税法有关规定代扣代缴企业所得税。
非居民企业所得税的扣缴义务应该在合同约定的支付日产生。
以利息为例，假定企业向非居民企业借款1亿，每年利息800万，根据合同，从2013年7月1日起，在2014年6月30日一次性还本付息。应该在2014年6月30日还本付息时扣除预提所得税，但是在2013年关账时将2013年应付利息400万计提成本费用，如果想要将400万在所得税税前扣除，对非居民企业，必须将贷方应付账款对应的预提所得税扣掉，否则借方的跨期费用必须进行纳税调增。
其他常见调整事项
公益性捐赠
企业一般通过国家机关或者公益性社团捐赠。对于向公益性社团捐赠，必须需要检查是否在2013年财政、税务和民政部门发布的有受赠资格的名单中;其次，需要取得捐赠专用收据和非税收入一般缴款书，并注意取得县级以上政府机关的盖章或者受赠的公益性社团的盖章，不能盖最终接受捐赠的单位的章。此外，公益性捐赠需要签订公益性捐赠合同，明确资金的用途，且限额不能超过利润总额的12%。
地方规费
企业如果在县级城市向政府机关交地方规费，务必要注意规费必须有省及省级以上人民政府联合发布的收费文件，如果没有此文件，按照 财税[2008]151号 文件，一律不允许在税前扣除。
人身意外商业保险
一般税务机关可以通融的有差旅费用中的商业保险，如果是集体购买的意外伤害保险，都要求做纳税调整。目前涉及个人的商业保险只能列支全员参加的补充医疗保险和企业年金。
不合规票据
营改增之后，企业应注意是否有发票混用和误用的情况。
罚款、罚金、滞纳金等
如果是经济违约金等民事行为，可以在税前扣除的。
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